16.04.2019

Минфин и МНС разъяснили порядок определения даты совершения хозяйственной операции в бухгалтерском и налоговом учете

Министерство финансов Республики Беларусь и Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь выпустили совместное разъяснение от 11.04.2019 № 15-1-5/105, № 2-2-10/00891 «Об определении даты совершения хозяйственной операции в бухгалтерском и налоговом учете» (далее – Разъяснение).

В нём раскрыты вопросы применения постановления Минфина Беларуси от 08.08.2018 г. № 55 «О дате совершения отдельных хозяйственных операций» (далее – Постановление № 55) и положений новой редакции Налогового кодекса о моменте фактической реализации, дате отражения выручки и учете затрат при налогообложении.

Так, например, в Разъяснении рассмотрена ситуация, когда услуга (работа) фактически оказана (выполнена) до 01.01.2019, а первичный учетный документ, подтверждающий совершение этой хозяйственной операции, составлен после 01.01.2019. В этом случае хозяйственная операция подлежит отражению в бухгалтерском учете на дату составления этого документа. Указанный порядок применяется и при исчислении налога на прибыль.

В Разъяснении также отражены отдельные вопросы практического применения Постановления № 55 и НК.

Так, согласно Постановлению № 55 дата отражения в бухгалтерском учете стоимости оказанной услуги определяется в зависимости от того, может заказчик использовать в своей деятельности результат этой услуги по мере ее оказания в течение срока действия договора (пп. 1.1.1 п. 1) либо результат оказания услуги может быть использован заказчиком только после завершения ее оказания (пп. 1.1.2 п. 1).

К первой категории услуг могут быть отнесены: услуги связи, жилищно-коммунальные услуги; услуги, оказываемые по договорам энергоснабжения; медицинские услуги; санаторно-курортные услуги; услуги авторского и технического надзора в строительстве; инженерные услуги и другие.

Ко второй категории услуг могут быть отнесены: работы по ремонту (за исключением ремонта объекта строительства); научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытнотехнологические (технологические) работы; услуги по перевозке; услуги, оказываемые по договору транспортной экспедиции, и др.

Пример 1. В договоре на проведение маркетингового исследования рынка, предусматривающем указание в первичном учетном документе дня завершения оказания услуги, определен период оказания услуги с 1 февраля 2019 г. по 15 марта 2019 г. Оказание услуги завершено в срок, установленный договором. В первичном учетном документе указывается день завершения оказания услуги – 15 марта 2019 г. В этом случае датой совершения хозяйственной операции является 15 марта 2019 г., и на эту дату хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете на основании первичного учетного документа, составленного в соответствии со ст. 10 Закона о бухгалтерском учете.

Пример 2. Согласно договору на выполнение работ по ремонту оборудования заказчик обязан осуществить с участием подрядчика осмотр и проверку выполненной работы и ее результата в течение 3 (трех) рабочих дней с даты начала приемки, при этом день завершения приемки работы должен быть указан заказчиком в первичном учетном документе. День начала приемки – 12 марта 2019 г., день завершения приемки, указанный в первичном учетном документе, – 14 марта 2019 г. В этом случае датой совершения хозяйственной операции является 14 марта 2019 г., и на эту дату хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете на основании первичного учетного документа, составленного в соответствии со ст. 10 Закона о бухгалтерском учете.

Пример 3. В договоре на оказание услуг по перевозке груза отсутствует положение об указании в первичном учетном документе дня завершения оказания услуги (этапа услуги), дня завершения приемки услуги (этапа услуги). Дата составления первичного учетного документа подтверждающего оказание услуги (этапа услуги), – 15 марта 2019 г. В этом случае датой совершения хозяйственной операции является 15 марта 2019 г., и на эту дату хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете на основании первичного учетного документа, составленного в соответствии со ст. 10 Закона о бухгалтерском учете.

Исходя из положений п. 8 ст. 168 НК для плательщика-исполнителя, п. 3 ст. 169 НК для плательщика-заказчика, субъекты хозяйствования используют положения пп 1.1.1 и 1.1.2 п. 1 Постановления № 55 при определении выручки от реализации работ (услуг) и затрат, учитываемых при налогообложении.

Аналогичный порядок применяется и для целей исчисления НДС с учетом особенностей, установленных для:

  • услуг связи – п. 17 ст. 121 НК;

  • услуг в сфере образования – п. 19 ст. 121 НК;

  • медицинских услуг – п. 20 ст. 121 НК;

  • санаторно-курортных услуг – п. 14 ст. 121 НК;

  • услуг по перевозке – п. 15-16 ст. 121 НК;

  • научно-исследовательских, опытно-конструкторских и опытно-технологических (технологических) работ – п. 7 ст. 121 НК (применяется порядок, аналогичный порядку определения момента фактической реализации при выполнении строительных работ).

При временном владении и (или) пользовании имуществом по договорам аренды, финансовой аренды (лизинга) дата совершения хозяйственной операции определяется в соответствии с пп. 1.1.3 п. 1 Постановления № 55 применительно к отражению в бухгалтерском учете арендной платы, лизингового платежа в сумме вознаграждения (дохода) лизингодателя и включаемых в его состав инвестиционных расходов лизингодателя, не учитываемых в первоначальной стоимости предмета лизинга.

Для целей исчисления НДС и налога на прибыль применяются положения п. 9-10 ст. 121 и пп. 3.18 п. 3 ст. 174 НК, соответственно.

К бухгалтерскому учёту принимаются первичные учетные документы, содержащие все сведения, предусмотренные ч. 1 п. 2 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете.

Если в отчетном периоде, к которому относится дата совершения хозяйственной операции, первичный учетный документ, подтверждающий ее совершение, отсутствует, либо содержит не все сведения, предусмотренные ч. 1 п. 2 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете, то в этом отчетном периоде хозяйственная операция не отражается в бухгалтерском учете. В том отчетном периоде, когда подтверждающий совершение хозяйственной операции первичный учетный документ, содержащий все сведения, предусмотренные ч. 1 п. 2 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете, поступил в организацию, хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете в соответствии с п. 10 – 12 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80.

При определении даты совершения хозяйственной операции плательщику следует учитывать сроки исполнения налоговых обязательств. Так, например, если первичный учетный документ будет составлен в одном отчетном (налоговом) периоде, а дата совершения хозяйственной операции будет приходиться на уже истекший отчетный (налоговый) период, требуется заполнение сведений о занижении (завышении) сумм налогов, подлежащих уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки в рамках одного налогового периода, либо внесение изменений в соответствующую налоговую декларацию (расчет), представленную по итогам истекшего отчетного (налогового) периода. Несвоевременное составление первичных учетных документов может привести к изменению размера налогового обязательства с начислением пени.

Причитающиеся к получению правообладателями (лицензиарами) от пользователей (лицензиатов) суммы единовременных и периодических платежей по лицензионным договорам отражаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном п. 33, 34 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25.

При исчислении НДС и налога на прибыль согласно п. 8 ст. 121 и п. 9 ст. 168 НК днем передачи имущественных прав по выбору плательщика признается:

  • либо последний календарный день каждого месяца, к которому относится передача имущественного права, а если передача имущественных прав завершается до окончания месяца - последний день такой передачи;

  • либо день передачи имущественного права, оформляемой первичным учетным документом.

Дата совершения хозяйственной операции по строительным работам, выполняемым по договорам строительного подряда, определяется в соответствии с п. 8 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утв. постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2011 № 44. Аналогичным образом определяется дата признания выручки и затрат, учитываемых при налогообложении, при исчислении налога на прибыль.

Для целей исчисления НДС применяются положения п. 7 ст. 121 НК, согласно которому днем выполнения строительных работ признается последний день месяца выполнения этих работ. При неподписании принимающей стороной актов выполненных работ за отчетный месяц до 10-го числа (включительно) месяца, следующего за отчетным, днем выполнения строительных работ признается день подписания принимающей стороной актов выполненных работ.

Датой совершения хозяйственной операции по возмещению стоимости работ (услуг), приобретенных при исполнении договоров комиссии, договоров поручения, договоров транспортной экспедиции, иных аналогичных договоров, договоров аренды, договоров финансовой аренды (лизинга), договоров безвозмездного пользования, договоров найма жилого помещения, является дата составления первичного учетного документа, подтверждающего подлежащую возмещению стоимость работ (услуг), в соответствии со ст. 10 Закона о бухгалтерском учете.

Аналогичный порядок применяется при принятии решения плательщиком о применении им ставки НДС в размере 20% в соответствии с пп. 9.3 и 9.4 п. 9 ст. 122 НК (при возмещении соответствующих расходов в рамках исполнения договоров аренды, договоров финансовой аренды (лизинга), найма жилого помещения или договоров безвозмездного пользования), а, соответственно, исчислении и предъявлении сумм НДС в отношении вышеуказанных операций в общеустановленном порядке.

При исчислении налога на прибыль арендодателю (лизингодателю, ссудодателю, наймодателю) необходимо руководствоваться п. 2 ст. 174 НК и подлежащие получению суммы возмещения включать в состав внереализационных доходов на основании пп. 3.18 п. 3 ст. 174 НК на дату отражения хозяйственной операции в бухгалтерском учете. Арендатор (лизингополучатель, ссудополучатель, наниматель) при исчислении налога на прибыль руководствуется п. 3 ст. 169 НК и включает в состав затрат, учитываемых при налогообложении, расходы в том отчетном периоде, в котором хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете, при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 173 НК и могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Пример: Арендодатель получил счет от поставщика жилищно-коммунальных услуг за февраль 10 марта 2019 г. Предъявил к возмещению арендатору в части, приходящейся на арендуемую площадь, 01 апреля 2019 г. и в этот же день документы подписал арендатор. Руководствуясь пп. 3.18 п. 3 ст. 174 и пп. 3.19 п. 3 ст. 175 НК, арендодатель возмещаемую стоимость приобретенных жилищно-коммунальных услуг включает в состав внереализационных доходов и расходов, а арендатор в состав затрат, учитываемых при налогообложении, в апреле 2019 г. Аналогичный порядок применяется в случае принятия решения плательщиком о применении ставки НДС в размере 20% при возмещении приобретенных жилищно-коммунальных услуг и соответствующем исчислении НДС в такой ситуации.

Полный текст Разъяснения представлен на сайте Министерства финансов Республики Беларусь.