25.06.2019

Порядок определения затрат по контролируемой задолженности: разъясняет МНС

На официальном сайте МНС опубликовано письмо «О применении положений статьи 172 Налогового кодекса» — в нем содержатся разъяснения, касающиеся порядка определения затрат по контролируемой задолженности.

Ранее (до вступления в силу действующей редакции НК) исчисление суммы затрат и внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определялось ст. 131-1 НК.

С 1 января 2019 года рассматриваемые правила получили закрепление в ст. 172 НК. Они подлежат применению по результатам налогового периода 2019 года.

Необходимость расчета относимой на затраты суммы предельных затрат и внереализационных расходов возникает:

a) при наличии определенных в ст. 172 НК обязательств по работам, услугам, имущественным правам и по иным обязательствам перед взаимозависимыми лицами и иными лицами, указанными в пп. 2.1. п. 2 ст. 172 НК;

b) при условии, что размер суммы обязательств в налоговом периоде в 3 и более раза (а для белорусской организации, производящей подакцизные товары, — более, чем в 1 раз) превышает величину ее собственного капитала.

Алгоритм определения суммы затрат и внереализационных расходов

Алгоритм определения суммы затрат и внереализационных расходов, учитываемых при формировании налоговой базы налога на прибыль, по сравнению с положениями ст. 131-1 НК 2018 не изменился (п.2.4 п. 2 ст. 172 НК) и представляет собой следующую последовательность действий:

1. Сначала устанавливается наличие у белорусской компании обязательств, т.е. суммы задолженности, возникшей в налоговом периоде, которые в соответствии с пп. 2.3 п. 2 ст. 172 НК относятся к контролируемой задолженности:

  • по заемным средствам. Задолженность по заемным средствам включает задолженность по кредитам, займам (за исключением коммерческих займов) без учета суммы задолженности по процентам по кредитам, займам;

  • по инжиниринговым услугам, маркетинговым услугам, консультационным услугам, услугам по предоставлению информации, управленческим услугам, посредническим услугам, услугам по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности, вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности;

  • по неустойкам (штрафам, пеням), суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности, включая возмещение убытков, за нарушение договорных обязательств.

2. Далее определяется, имелась ли у белорусской организации контролируемая задолженность перед следующими лицами:

  • учредителем (участником) белорусской организации, владеющим на последний день соответствующего налогового периода прямо и (или) косвенно не менее чем 20 процентами акций (паев, долей в уставном фонде) этой организации (далее — учредитель (участник)), и иным ее взаимозависимым лицом;

  • взаимозависимым лицом учредителя (участника) белорусской организации;

  • иным лицом, которому учредитель (участник) белорусской организации или его взаимозависимое лицо гарантировали (обязались) погасить задолженность белорусской организации по работам (услугам).

Следует обратить внимание на список лиц, задолженность перед которыми является контролируемой: это как иностранные, так и белорусские учредители (участники), прямо и косвенно участвующие в организации, их взаимозависимые лица, а также иные взаимозависимые лица непосредственно белорусской организации. Лица, признаваемые взаимозависимыми, определены ст. 20 НК.

Перечень обязательств перед иностранным и белорусским учредителем (участником) организации с 2019 года является единым. Следовательно, согласно ст. 172 НК, будут контролироваться суммы займов выданных, в том числе, и белорусскими учредителями и их взаимозависимыми лицами. Вместе с тем, долговое обязательство перед банком, не признаваемым взаимозависимым лицом, не будет являться контролируемой задолженностью белорусской организации.

3. Определяется сумма контролируемой задолженности, которая включает суммы стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой возникает задолженность, а также суммы задолженности, в отношении видов обязательств, которые в 2019 г. составляют контролируемую задолженность, не погашенной на начало налогового периода. Кроме того, с 2019 года учитываются суммы не только положительных, но и отрицательных курсовых разниц, относящихся к контролируемой задолженности.

4. Если на последний день налогового периода сумма контролируемой задолженности, по всем хозяйственным операциям перед всеми лицами, определенными пп. 2.1 п. 1 ст.172 НК, в 2019 году в 3 и более раза превышает величину собственного капитала, то необходимо определить сумму предельных затрат и внереализационных расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Для лиц, осуществляющих производство подакцизных товаров (к которым относятся товары, подлежащие маркировке акцизными марками Республики Беларусь, пиво, пивной коктейль, слабоалкогольные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,2 % и менее 7 % (слабоалкогольные натуральные напитки, иные слабоалкогольные напитки), вина с объемной долей этилового спирта от 1,2 % до 7 %) расчет предельных затрат осуществляется при превышении суммы контролируемой задолженности величины собственного капитала более чем в 1 раз.

5. Величина собственного капитала подлежит определению по данным бухгалтерского учета на последний день налогового периода и (или) на дату составления ликвидационного баланса (акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа).

Если величина собственного капитала отрицательная или равна нулю (0), белорусская организация не вправе учитывать затраты и внереализационные расходы по контролируемой задолженности при определении налоговой базы налога на прибыль.

6. Исходя из перечисленных выше показателей, рассчитывается коэффициент капитализации, который определяется по следующим формулам:

К = (Кз / Ск)/ 3

где:

Кз – контролируемая задолженность;

Ск - собственный капитал.

Для белорусских организаций, производивших в налоговом периоде подакцизные товары:

К = (Кз / Ск)

7. Суммы предельных затрат, внереализационных расходов рассчитываются путем деления на рассчитанный коэффициент капитализации сумм затрат и внереализационных расходов и иных обязательств (отдельно по каждому виду), по которым возникла контролируемая задолженность в виде:

  • процентов за пользование заемными средствами;

  • сумм неустоек (штрафов, пеней), суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности,

  • стоимости инжиниринговых услуг, маркетинговых услуг, консультационных услуг, услуг по предоставлению информации, управленческих услуг, посреднических услуг, услуг по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности, вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности.

В соответствии с положениями пп. 1.18 п. 1 ст. 173 НК суммы курсовых разниц, приходящихся на суммы затрат, внереализационных расходов, ограниченных в соответствии с правилами ст. 172 НК, также подлежат ограничению в вышеописанном порядке.

Результаты корректировок отражаются в декларации по налогу на прибыль за последний отчетный период налогового периода.